Marwick, S. A. c. Provincia de Misiones s/Repetición de Impuesto.
Buenos Aires, abril 2 de 1985.
Resulta: I) A fs. 11/13 se presenta la parte actora iniciando demanda por repetición de la suma de $ 798, con más futuras ampliaciones y depreciación monetaria. Dice que es una antigua empresa dedicada a la producción de té con establecimientos en la Provincia de Misiones y que, a consecuencia de esa actividad, está inscripta como contribuyente en la respectiva Dirección de Rentas.
Expresa que hasta el 30 de abril de 1978, durante la vigencia del Código Fiscal (t. o. 1977), las operaciones de exportación estaban exentas del impuesto a las actividades con fines de lucro pero que a partir de la sanción de la ley 979, que estableció en reemplazo de aquél un gravamen a los ingresos brutos, se omitió toda referencia a las exportaciones como supuesto exento del tributo.
Esa omisión no alteró según manifiesta la base imponible porque a su juicio no podía la ley local alcanzar al comercio internacional, cuya regulación compete al gobierno federal por la cláusula contenida en el inc. 12 del art. 67 de la Constitución. Por ello fue que durante la vigencia del recordado texto legal continuó tributando el impuesto sin computar las operaciones de exportación ya que la falta de referencia concreta a la exención era por estimarse descontada su calidad de exenta. Tanto es así continúa que una nueva ley, volvió al régimen anterior con expresa exclusión de las actividades vinculadas a la exportación (ley 1108, art. 131, inc. d).
Agrega que las verificaciones impositivas comprobaron la falta de pago durante la vigencia de la ley 979 por lo que, en atención a esa observación, se acogió a las disposiciones dictadas en concepto de moratoria (ley 1418) e ingresó las sumas que denuncia a fs. 12 vta. Poco después, advertida de que esos pagos habían sido realizados por error, efectuó los pertinentes reclamos administrativos para la repetición, los que no fueron atendidos por las autoridades. Por lo tanto, inicia esta demanda que encuentra sustento en los antecedentes jurisprudenciales que menciona.
II) A fs. 22/27 contesta la Provincia de Misiones. Resta importancia a su conducta procesal en precedentes que guardan atinencia con este caso y rechaza la interpretación de los hechos que realiza la actora. Puntualiza los efectos del acogimiento a la moratoria que se denuncia y defiende la constitucionalidad de sus facultades impositivas, que han sido reconocidas sostiene por jurisprudencia de este Tribunal que cita y comenta.
Considerando: 1º) Que este juicio es de la competencia originaria de la Corte Suprema (arts. 100 y 101, Constitución Nacional).
2º) Que de las constancias de la causa se desprende que las partes no discuten la índole de la actividad que la actora manifiesta desarrollar ni la realidad y magnitud de los pagos efectuados. En cambio, discrepan acerca de las facultades de la Provincia de Misiones para gravar dentro de la actividad productiva de la demandada los ingresos provenientes del comercio de exportación.
3º) Que, como se sostuvo en la causa "Agencia Marítima San Blas S. R. L. c. Chubut, Provincia del s. repetición de impuestos", dictada en la fecha, (Ver "supra" fallo 83.980 la resolución del problema planteado en el sub examine requiere abrir juicio sobre una cuestión en la que convergen dos principios: por una parte, aquél conforme al cual corresponde al Congreso de la Nación reglar el comercio marítimo y terrestre con las naciones extranjeras (art. 67, inc. 12, Constitución Nacional), y, por otra, el de que las provincias pueden establecer libremente impuestos sobre las cosas que forman parte de la riqueza general, así como determinar los medios de distribuirlos, sin otras limitaciones que las que resulten de la Constitución Nacional, siendo sus facultades, dentro de esos límites, amplias y discrecionales (Fallos, t. 95, p. 327; t. 151, p. 359, t. 154, p. 104; t. 179, p. 98; t. 210, p. 500; t. 243, p. 98; t. 265, p. 15; t. 286, p. 301; t. 298, p. 341 Rev. LA LEY, t. 8, p. 415; t. 50, p. 658, t. 94, p. 731; Rep. LA LEY, t. XXVII, p. 965, sum. 1; Rev. LA LEY, t. 152, p. 310; t. 1977D, 600 entre otros).
4º) Que ante todo corresponde recordar que este tribunal ha declarado que la interpretación constitucional ha de tender el desenvolvimiento armonioso de las autoridades federales y locales, y no al choque y oposición de ellas (Fallos, t. 137, p. 212; consid. 9º; t. 181, p. 343; t. 209, p. 28 Rev. LA LEY, t. 11, p. 1063; t. 48, p. 264; t. 286, p. 301, consid. 9º).
5º) Que en tal orden de ideas, bien se ha dicho que "la función más importante de esta Corte consiste en interpretar la Constitución de modo que el ejercicio de la autoridad nacional y provincial se desenvuelva armoniosamente, evitando interferencias o roces susceptibles de acrecentar los poderes del gobierno central en detrimento de las facultades provinciales y viceversa. Del logro de ese equilibrio debe resultar la amalgama perfecta entre las tendencias unitaria y federal, que Alberti propiciara mediante la coexistencia de dos órdenes de gobiernos cuyos órganos actuaran en órbitas distintas, debiendo encontrarse sólo para ayudarse pero nunca destruirse" (Fallos, t. 186, p. 170, Rev. LA LEY, t. 18, p. 88 disidencia de los doctores Corvalán Nanclares y Masnatta en Fallos, t. 292, p. 26 Rev. LA LEY, t. 1975D, p. 132 consid. 18).
6º) Que el poder de la autoridad nacional para regular el comercio con las naciones extranjeras ha sido considerado distinto del de reglar el comercio que se desenvuelve entre los estados, porque mientras éste fue concebido para asegurar la igualdad y la libertad del intercambio comercial entre los últimos, es decir, para evitar la creación de impedimentos a ese intercambio, el primero es el que pertenece a una nación soberana en su relación con otras naciones, no subordinado como principio a ningún poder reservado de los estados (disidencia de los jueces Fuller, Brewer, Shiras y Peckham en 188 U. S. 312, p. 373), y en varios aspectos más amplio que el que atañe al comercio interno (286 U. S. 427), bien que "tan extenso como el arbitrio y la inteligencia del Congreso crea necesario comprenderla para realizar su propósito" (González, Joaquín V., "Obras completas", t. V, p. 39).
7º) Que, sin embargo, la concesión al Congreso Nacional del poder de sujetar a determinadas reglas el comercio interprovincial e internacional, así como la correlativa prohibición que dispone el art. 108 de la Ley Fundamental, ciertamente no implica la abdicación total del poder tributario provincial sobre aquellas actividades.
8º) Que, en efecto "reglas el comercio" significa "dictar leyes fundamentales para el ejercicio de este derecho en un país determinado" (González, Joaquín V., ob. cit., p. 37), o, en otras palabras, disponer todo lo relativo a la iniciación, funcionamiento y organización de una actividad (Fallos, t. 188, p. 247 Rev. LA LEY, t. 20, p. 657). Empero, la potestad de hacerlo no necesariamente involucra la de exigir el pago de gravámenes carentes de un fin regulador como los que se imponen a modo de condición para el desenvolvimiento de la actividad o con una finalidad prohibitiva (Fallos, t. 154, p. 104; t. 188, p. 247; t. 257, p. 159; t. 299, p. 149; t. 305, p. 327 Rev. LA LEY, t. 20, p. 657; t. 114, p. 619; t. 1978B, p. 557; t. 1983C, p. 78); es decir siempre que la exigencia de la gabela no comprometa claramente la "integridad argentina", representada por "la uniformidad de las tarifas, de las aduanas, de los reglamentos y trámites de navegación y comercio", así como por "la unión de la navegación transatlántica con la navegación fluvial, que se completan y hacen valer mutuamente" (Alberdi, Juan Bautista, "Obras completas", t. V. Apéndice a la integridad de la República Argentina, p. 419).
9º) Que la Constitución Nacional no confiere al Gobierno Federal la potestad exclusiva de imposición sobre todas las actividades susceptibles de considerarse alcanzadas por la facultad del art. 67, inc. 12, sino que únicamente le otorga de ese modo la de exigir derechos de importación y exportación (art. 4; Fallos, t. 137, p. 212, en especial dictamen del Procurador General en la p. 215). Del carácter limitado y estricto de tal concesión dan debida cuenta las intervenciones de los diputados que en el Congreso General Constituyente de 1853 apoyaron el texto de la norma finalmente aprobada, y la renuncia a la abdicación de los derechos mencionados que inicialmente puso de manifiesto el representante de la Provincia de Santa Fe (participación de los diputados Gorostiaga, Seguí y Leiva en las sesiones 40ª y 41ª de los días 22 y 23 de abril).
10) Que en el pronunciamiento dictado el 31 de mayo pasado en los autos "Transportes Vidal S. A. c. Provincia de Mendoza" (Rev. LA LEY, t. 1984C, p. 225) esta Corte expresó que los arts. 9, 10, 11, 12, 67, inc. 12 y 108 de la Constitución Nacional no fueron concebidos para invalidar absolutamente todos los tributos locales que recaen sobre el comercio interprovincial, reconociendo a éste una inmunidad o privilegio que lo libere de la potestad de imposición general que corresponde a las provincias, y destacó que no se advierten en la Carta Magna ni en sus fuentes de interpretación elementos que evidencien la existencia de razones por las cuales los contribuyentes de una provincia o de la Capital Federal deban permanentemente subsidiar los servicios que utilizan las entidades dedicadas al comercio de aquella índole.
11) Que tales conclusiones también son válidas para las actividades sobre las que versa el sub examine (dictamen del Procurador General en Fallos, t. 188, p. 48 Rev. LA LEY, t. 20, p. 215; 435 U. S. 734), pues, aun cuando los beneficios que a la comunidad traen el comercio interprovincial y el exterior podrían justificar que se los eximiese de todo gravamen local (doctrina de las disidencias de los doctores Bermejo y Daract en Fallos, t. 105, p. 333; consid. 13; 329 U. S. 249), lo cierto es que no puede razonablemente afirmarse que estuviera en el ánimo de los constituyentes conferir un privilegio inmutable y perpetuo no requerido como condición vital del régimen federal adoptado, ni de la libertad de comercio anhelada, en forma tal que importe preestablecer un instrumento de alcance indefinido, al margen de la voluntad de aquellos órganos a los que por naturaleza, incumbe la elección de las medidas para alcanzar el bienestar de la población. Porque aun cuando no se concibe que se concedan facultades truncas al Congreso, que harían ilusorios los fines de reglar el comercio exterior que le ha sido otorgada tiene el alcance que la necesidad pública y que la conveniencia nacional requieren en un momento determinado (conf. González, Joaquín V., ob. cit., p. 50).
12) Que en el mismo sentido debe destacarse que cuando la Ley Fundamental concede a determinados individuos extraños al Gobierno Federal el beneficio de sustraerlos de los poderes de imposición, lo hace de modo expreso (art. 25); y que fuera de tal supuesto el otorgamiento de ese y otros privilegios ha sido librado al criterio de los poderes políticos, únicos aptos para efectuar un balance de los intereses comprometidos en cada instante de la vida de la Nación (art. 67, incs. 16 y 28; y 87, incs. 4, 11, 12 y 20).
13) Que como consecuencia de lo expuesto, puede afirmarse que la materia sobre la que versa el sub examine es una de aquellas que admite que una potestad legislativa nacional y una provincial puedan ejercerse conjunta y simultáneamente, sin que de esa circunstancia derive violación de principio o precepto jurídico alguno, siempre que ambas actúen respetando las limitaciones que la Ley Fundamental les impone.
14) Que en este último sentido, cabe señalar que, por un lado, los principios contenidos en los arts. 10 y 11, y las facultades previstas en los arts. 4, 9 y 67, inc. 12, de la Constitución Nacional, impiden que los tributos que se exijan puedan ser fruto de una política que discrimine el comercio exterior en función de su origen, o respecto del interior en beneficio de éste; como también que se apliquen a modo de condición para ejercerlo, o encarezcan su desenvolvimiento al extremo de dificultarlo o impedirlo (dictamen del Procurador General en Fallos, t. 280, p. 176; párrs. 19, 20 y 22; Rev. LA LEY, t. 143, p. 358; Fallos, t. 286, p. 301; consid. 12; t. 298, p. 341).
15) Que corolario de los principios enunciados es que las provincias puedan elegir el método adecuado para la determinación del impuesto, a cuyo fin cabe que tomen en cuenta a más de las locales las ventas realizadas al exterior, toda vez que ese criterio constituye un razonable sistema de imposición que responde, en última instancia, a la actividad creadora de riqueza que se produce en el ámbito físico del Estado. Tal actividad estatal encuentra sustento, por lo demás, en la función reconocida al impuesto que, juntamente con su propósito de allegar fondos al tesoro público, constituye un valioso instrumento de regulación de la economía, complemento necesario del principio, con raigambre constitucional, que prevé atender el bien general (art. 67, inc. 2º, Constitución Nacional) al que conduce la finalidad de impulsar el desarrollo pleno y justo de las fuerzas productivas (Fallos, t. 151, p. 359; t. 243, p. 98; t. 300, p. 1232; consid. 5º; "B. J. Service c. Mendoza, Provincia de", sentencia del 6 de diciembre de 1984) Rev. LA LEY, t. 1979D, p. 600; Rev. LA LEY, t. 1985B, p. 199).
16) Que no surge de autos que la producción de la actora sufra una discriminada carga impositiva que atienda específicamente a su destino ulterior. La ley 979, aquí cuestionada, no distingue entre los productos derivados al consumo local y los que se afectan a la exportación, de modo tal que la gabela recae sobre las mercaderías cuyas ventas se realizan en ambos supuestos; esta circunstancia, que no es refutada por la demandante, demuestra lo que es objeto de imposición. Así aplicada, resulta válida puesto que no grava específicamente actividades extraterritoriales y no se impone como motivo o como requisito para permitir la salida de los efectos del ámbito provincial (Fallos, t. 286, p. 301; t. 302, p. 1232 Rev. LA LEY, t. 1982A, p. 59).
17) Que no resultan convincentes las argumentaciones de la actora acerca de la interpretación que le mereció la reforma tributaria de la ley 979 y la subsistencia de la exención anterior contemplada en el Código Fiscal (t. o. 1977). En primer lugar, porque todo privilegio o exención en materia como la que aquí se trata, debe surgir de una expresa e inequívoca admisión legal y, en segundo término, porque no cabe inferir de un preexistente régimen tributario la implícita persistencia de beneficio semejante, cuyo reconocimiento o desconocimiento está sujeto al ejercicio amplio y discrecional de las facultades impositivas sobre cuya oportunidad o acierto no cabe revisión judicial (Fallos, t. 243, p. 98; t. 286, p. 301; consid. 5º) en tanto no comprometan los límites, infranqueables, del texto constitucional.
18) Que en virtud de lo expresado, no habiéndose probado que el impuesto discutido se aplique únicamente en ocasión de la extracción de mercaderías para su exportación, ni que la ley local entorpezca, frustre o impida la circulación de aquéllas o las negociaciones con las naciones extranjeras (Fallos, t. 286, p. 301; consid. 13) corresponde desestimar esta repetición.
Por ello, y habiendo dictaminado el Procurador Fiscal, se rechaza la demanda. Con costas. José S. Caballero. Carlos S. Fayt. (por mi voto). Augusto C. Belluscio. Enrique S. Petrachi (según mi voto).
Voto del doctor Fayt:
Considerando: Que sin perjuicio de lo expuesto en la causa Ford Motor Argentina S. A. (Rev. Impuestos, t. 1984B, p. 2285) del 20 de setiembre de 1984 en orden a los requisitos a cumplimentar para admisión de las demandas de repetición, atento el estado de la causa y a los fines de satisfacer las exigencias del art. 23 del dec.ley 1285/58, el suscripto comparte la decisión adoptada sobre el fondo del asunto en el voto de la mayoría.
Por ello, y habiendo dictaminado el Procurador Fiscal, se rechaza la demanda. Con costas. Carlos S. Fayt.
